Het verduidelijken van regelgeving is op zich een nobel streven. Maar bij wie ligt de oorzaak van het moeten verduidelijken van de regelgeving? Voor de jaarrekening kan dit een relevante vraag zijn, omdat fouten bij het opstellen van de jaarrekening nadrukkelijk als zodanig benoemd moeten worden. En dat kan gevoelig liggen.
Regelmatig worden wijzigingen doorgevoerd in de regelgeving voor de jaarrekening. Soms wezenlijke veranderingen in berekeningsprincipes of -methoden. Maar vaak ook worden aanpassingen door de regelgever aangeduid als verduidelijking. Soms met nog de uitdrukkelijke toevoeging dat daarmee geen inhoudelijke wijziging wordt beoogd. Als de regelgever een verduidelijking nodig vindt, zijn er kennelijk ondernemingen die de betreffende bepalingen voorheen anders toepasten dan bedoeld door de regelgever. Daarmee is te verwachten dat ondanks ‘slechts’ een verduidelijking, in sommige jaarrekeningen een wijziging in de verwerking moet worden aangebracht.
Dat roept de vraag op wat de aard van zo’n aanpassing is. Is het een stelselwijziging of is het foutherstel? De verwerking van de aanpassing is hetzelfde – aanpassing van de openingsbalans en aanpassing van de vergelijkende cijfers – maar de aanduiding in de toelichting als foutherstel kan gevoelig liggen. In die betreffende jaarrekening werd kennelijk een post anders verwerkt dan bedoeld volgens de regelgever. Je zou kunnen zeggen, de verduidelijking is aangebracht omdat men waarnam dat de bedoelde bepaling regelmatig onjuist werd toegepast. Maar was dit dan een fout van de opstellers van de jaarrekening, of een fout van de regelgever door die bepaling te onduidelijk op papier te zetten? Of een fout van de controlerend accountant? Stel dat de onderneming het bedoelde standpunt innam, maar de accountant – achteraf ten onrechte? – de onbedoelde interpretatie afdwong. Moet dan in de jaarrekening de aanpassing als foutherstel worden aangeduid – met de suggestie dat dit (mede) aan het bestuur lag?
Als kennelijk zoveel jaarrekeningen op de verkeerde manier werden opgesteld dat een verduidelijking nodig werd geacht, wijst dat er op dat de regelgever daar steken heeft laten vallen. De formulering als ‘verduidelijking zonder een inhoudelijke verandering te beogen’ lijkt dan meer een eufemisme voor foutherstel door de regelgever zelf.
IFRIC’s
Onder IFRS bestaat er een formele vorm van verduidelijkingen, de uitspraken van het IFRS-Interpretations Committee, vaak aangehaald als IFRIC’s. Deze behoren tot de verplicht te volgen aanwijzingen, maar borduren slechts voort op al bestaande standaarden. Aanpassingen naar aanleiding van nieuwe IFRIC’s gelden als stelselwijzigingen, niet als het herstel van een eerdere foute eigen interpretatie van de standaarden. Een eerdere andere interpretatie is dan niet verwijtbaar aan de opsteller van de jaarrekening.
NIFRIC’s
Daarnaast zijn er wat soms ‘NIFRIC’s’ worden genoemd: Not an IFRIC. De IFRS-IC plaatst onderwerpen op zijn agenda op basis van ontvangen verzoeken daartoe vanuit ‘het veld’. Veel verzoeken worden echter niet gehonoreerd, en de IFRS-IC publiceert ook die ‘Agenda Rejection Decisions’. Vaak wordt dat door de IFRS-IC gemotiveerd met de stelling dat de bestaande regelgeving al voldoende duidelijk is. Dat zou impliceren dat als je die bepalingen toch anders had toegepast, je het objectief fout had gedaan: de regelgeving was al voldoende duidelijk. Een redelijk recent voorbeeld was de vraag of je implementatiekosten van cloud-softwareapplicaties kan activeren (en afschrijven over de contractduur van de cloud-toepassing). De conclusie van de IFRS-IC was dat al voldoende duidelijk is dat je bijkomende kosten alleen kan activeren als het ‘onderliggende’ actief geactiveerd wordt. Bij ‘software as a service’ blijft die software off-balance, en kan je implementatiekosten dus niet activeren, tenzij die uitgaven zelfstandig een actief zouden zijn. Deze NIFRIC leidde in de praktijk tot extra aandacht voor dit punt, en veel ondernemingen voerden aanpassingen door in hun balans. Toch worden dergelijke aanpassingen gezien als stelselwijzigingen, ook al is de door de regelgever ooit voorgestelde formalisering van dit standpunt er nooit gekomen. Eigenlijk dus een wat halfslachtig standpunt.
Jurisprudentie
De Nederlandse wetgever geeft nooit verduidelijkingen over de bepalingen in Titel 9 BW2. In theorie zouden onduidelijkheden kunnen worden opgelost door jurisprudentie van de Ondernemingskamer. Maar die jurisprudentie is feitelijk zeer beperkt. Met name bij regel-gebaseerde vrijstellingen leidt dit op veel punten tot rechtsonzekerheid. De andere kant van die medaille is dat juist doordat er vrijwel geen rechtszaken zijn, het risico van niet-naleving feitelijk erg laag is.
Schuldvraag
De vraag wie de ‘schuldige’ is bij een verduidelijking wordt dus vaak vermeden. Als verduidelijkingen zonder inhoudelijke wijziging in de regelgeving worden doorgevoerd lijkt dat vaak het herstellen van een eerdere omissie van de regelgever, maar die eigen fouten worden niet vaak expliciet erkend. Voor de jaarrekening is het een stelselwijziging. In sommige gevallen bevestigt de regelgever expliciet dat de bestaande regelgeving duidelijk genoeg is, maar ook dan hoeft een eerdere afwijkende toepassing niet als fout te worden betiteld. Alleen als jij de enige bent die de regelgeving anders interpreteert dan bedoeld, ben jij de domoor.
Dit artikel is verschenen in cm: 2023, afl. 3
Auteur: dr. Bart Kamp RA
Hier leest u meer artikelen uit de rubriek Verslaggeving
